См.: Ровинский Е.А. Основные вопросы теории советского финансового права. -С. 13.
27
ОБЩАЯ ЧАСТЬ
3.5. Субъекты налоговых правоотношений
Субъектом налогового правоотношения может быть любое лицо, поведение которого регулируется нормами налогового права и которое может выступать участником налоговых правоотношений, носителем субъективных прав и обязанностей.
Субъекты налогового правоотношения имеют правосубъект-ность, предусмотренную нормами налогового права и характеризующуюся возможностью быть участником правоотношений, связанных с установлением, изменением, отменой налоговых платежей, и иметь субъективные права и обязанности. Для участия в правоотношениях субъекты наделены правоспособностью и дееспособностью. Фактически они представляют два элемента достаточно сложного юридического свойства — правосубъектности.
Налоговая правоспособность — предусмотренная нормами налогового права способность иметь права и обязанности по поводу уплаты налогов. Она представляет собой возможность лица быть участником налоговых правоотношений и выступает в качестве его общеюридического свойства. Содержанием налоговой правоспособности является совокупность прав и обязанностей, которые субъекты могут иметь в соответствии с действующим законодательством.
Налоговая дееспособность — предусмотренная нормами налогового права способность своими действиями создавать и реализовывать права и обязанности. Дееспособность выражается в совершении лицом действий, направленных на:
— приобретение прав и создание обязанностей;
— осуществление прав и обязанностей;
— способность отвечать за налоговые правонарушения.
Налоговые право- и дееспособность дополняют друг друга и фактически являются взаимозависимыми. Правоспособность возникает с момента появления (рождение гражданина, регистрации юридического лица и т.д), дееспособность — по достижении определенного условия (определенного возраста; статуса предпринимателя и т.д.). Иногда появление правоспособности и дееспособности в налоговых правоотношениях совпадают (практически одновременно с регистрацией юридического лица возникает необходимость постановки его на учет в налоговой инспекции, а с этого момента, даже при отсутствии деятельности, — обязанность представления отчетности и соответственно ответственность за уклонение от этого).
28
Глава 3. Налоговые правоотношения и налогово-правовые нормы
В качестве субъектов можно выделить три группы участников налоговых правоотношений:
— государство (в лице органов власти, которые устанавливают и регулируют налогообложение); •
— налоговые органы;
— плательщики налогов.
Налоговое право, регулируя отношения по поводу установления и уплаты налогов, определяет круг участников этих отношений, наделяет их субъективными правами и обязанностями. Характеризуя участников правоотношений, важно различать:
— субъектов налогового права — лиц, которые владеют пра-восубъектностью и потенциально способны быть участниками налоговых правоотношений;
— субъектов налоговых правоотношений — реальных участников конкретных налоговых правоотношений.
Выделенные группы включают несколько подвидов. Например, отношения между налоговыми органами и плательщиками можно разделить на отношения по уплате (охватываются регуля-тивними нормами и обеспечивают своевременное поступление налоговых платежей) и отношения по взысканию налогов (круг охранительных норм, которые определяют взыскание налогов с должников, включая механизмы штрафов, пени).
Особым субъектом налоговых правоотношений выступает государство. Государство, будучи носителем суверенитета, как участник налоговых правоотношений обладает рядом важных особенностей и занимает в правоотношениях особое место. Государственный суверенитет находит свое выражение, в частности, в том, что государство устанавливает налоги, предоставляет право на установление налогов местным органам1. В связи с этой деятельностью оно выступает непосредственным участником налоговых правоотношений. Взыскание налогов, как и их установление, должно рассматриваться как верховенство государства по отношению к власти, возникающей в процессе жизнедеятельности общества2.
Деятельность государства как собственника налоговых поступлений опосредуется правоотношениями, которые могут
См.: Конституция Украши // Вщомост! Верховно! Ради Украши. - 1996. -№ 30. - Ст. 141; Стаття 1 Закону Укра'ши в!д 18 лютого 1997 року «Про систему опо-даткування» // В1домост1 Верховно! Ради Украши. - 1997. №16. - Ст.119. 2 См.: Халфина РО Общее учение о правоотношении. - С.167.
29
г
ОБЩАЯ ЧАСТЬ
классифицироваться по различным основаниям (по видам налогов и сборов; по видам плательщиков и т.п.), в которых участвуют различные органы, субъекты, уполномоченные государством на осуществление определенных действий. На основании этого выделяются различные государственные органы в качестве представителя государства (налоговые администрации, таможенные управления, налоговая милиция). Участниками правоотношений являются и государственные органы, которые выполняют различные функции государственной власти. Положение органов, действующих от лица государства, отличается урегулированностью в основном законами (а не иными правовыми актами). Своеобразным является и механизм контроля за их деятельностью.
Государственный орган, осуществляющий управление деятельностью плательщиков, не имеет имущественных прав на объекты регулирования. Издание им актов распоряжения материальными и денежными средствами не предусматривает перехода к нему имущественных прав на эти объекты. Это дает оснований говорить не о какой-то имущественной обособленности его от государства, а только об определенном размежевании компетенции в этой сфере деятельности.
3.6. Права и обязанности субъектов налоговых правоотношений
Права и обязанности субъектов налогового правоотношения характеризуют его юридическое содержание. Налоговыми правами и обязанностями ограничиваются возможности и границы активности субъектов правоотношений.
Права и обязанности субъектов зависят от типа правоотношений, особенностей механизмов регулирования. Большая часть налоговых правоотношений — это регулятивные правоотношения, которыми осуществляется закрепление и развитие финансовых отношений с участием государства. Но при финансово-правовом регулировании необходимо использовать и методы государственного принуждения.
Подробнее права и обязанности субъектов налоговых правоотношений будут охарактеризованы в следующих разделах (см. 8.2. Обязанности и права налогоплательщиков;
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 72 73 74 75 76 77 78 79 80 81 82 83 84 85 86 87 88 89